Mitunternehmeranteil: Unentgeltliche Übertragung trotz Fehlbuchung auf dem Kapitalkonto
Der BFH hat in einem aktuellen Urteil klargestellt, dass es bei Zahlungen an Kommanditisten nicht auf die buchhalterische Erfassung, sondern auf die tatsächliche Vereinbarung ankommt. Diese Frage ist von besonderer Relevanz bei der Übertragung eines Mitunternehmeranteils. Denn eine unentgeltliche Übertragung erfolgt immer zum Buchwert (§ 6 Abs. 3 EStG). Bei einer entgeltlichen Übertragung entsteht dagegen ein steuerpflichtiger Veräußerungsgewinn.
Entgeltliche vs. unentgeltliche Übertragung eines Mitunternehmeranteils
Unentgeltlichkeit liegt vor, wenn der Übernehmer keine Gegenleistung erbringt und Einigkeit darüber besteht, dass der Mitunternehmeranteil schenkweise übertragen werden soll. Bei Übertragungen zwischen Verwandten spricht eine widerlegbare Vermutung für eine Unentgeltlichkeit. Auch die Übernahme eines negativen Kapitalkontos kann unentgeltlich sein, wenn die anteiligen stillen Reserven inkl. des Geschäftswerts höher sind als das negative Kapitalkonto.
Die Übertragung eines Mitunternehmeranteils erfolgt entgeltlich, wenn der Erwerber eine Verbindlichkeit des Veräußerers übernimmt. Dabei muss es sich tatsächlich um eine Verbindlichkeit handeln. Bei den Kapitalkonten eines Kommanditisten ist dies nicht der Fall.
Sachverhalt: Übernahme von negativen Kapitalkonten
Dem BFH-Urteil vom 15.1.2026 (Az.: IV R 25/23) lag ein Fall zugrunde, in dem ein Kommanditist seinen Mitunternehmeranteil an einer KG auf eine nicht steuerbefreite Familienstiftung übertragen hatte. Die Übertragung sollte nach dem Willen aller Beteiligten unentgeltlich erfolgen. In den Jahren zuvor hatte der Veräußerer in größerem Umfang Entnahmen getätigt, sodass negative Kapitalkonten entstanden waren. Die KG wies auf den für den Kommanditisten geführten Darlehenskonten Salden zugunsten der KG i.H. von ca. 500 T€ aus und behandelte sie als Eigenkapitalkonten. Diese wurden von der Stiftung übernommen.
Anlässlich einer Betriebsprüfung vertrat die Finanzverwaltung die Auffassung, dass es sich bei den aktivischen Kapitalkonten nicht um Eigenkapital, sondern um Fremdkapital handle. Die Stiftung habe den Kommanditisten durch die Übernahme des KG-Anteils von einer schuldrechtlichen Verbindlichkeit befreit. Die Übernahme dieser Kapitalkonten sei daher mit der Zahlung eines Kaufpreises gleichzusetzen. Folglich ermittelte das Finanzamt einen Veräußerungsgewinn i.H. der Differenz zwischen den negativen Salden der Darlehenskonten (500 T€) und dem Eigenkapital (100 T€) mit 400 T€. Das FG Rheinland-Pfalz folgte den Argumenten des Finanzamts und stellte fest, dass die Entnahmen zwar zulässig, aber privat veranlasst waren. Da keine betriebliche Veranlassung gegeben war, habe die KG ihrem Kommanditisten ein Darlehen gewährt (Urteil vom 28.9.2023, Az.: 6 K 1796/21).
BFH: Kein bilanziell auszuweisender Rückforderungsanspruch
Dagegen machte der BFH deutlich, dass Zahlungen an den Kommanditisten, die mit Zustimmung aller Gesellschafter, aber ohne betriebliche Veranlassung erfolgten, nicht zu einem bilanziell auszuweisenden Rückforderungsanspruch der KG gegen ihren Kommanditisten führen konnten. Zwar könne eine (teil-)entgeltliche Übertragung auch vorliegen, wenn die vereinbarte Gegenleistung in der Übernahme einer Verbindlichkeit besteht. Das setze aber voraus, dass der Erwerber
- eine Rückzahlungsverpflichtung übernimmt, die daraus resultiert, dass der Übertragende nicht im Gesellschaftsvertrag vorgesehene Entnahmen getätigt hat;
- eine Rückzahlungsverpflichtung aus einem Darlehen der Gesellschaft übernimmt oder
- im Zuge der Anteilsübertragung sonstige Verbindlichkeiten des Übertragenden übernimmt, die nicht zum Betriebsvermögen des übertragenden Betriebs gehören.
Der BFH verwies die Sache zurück an das FG, das jetzt klären muss, ob der Kommanditist tatsächlich zur Rückzahlung der negativen Salden auf seinen Kapitalkonten verpflichtet war.
Der BFH machte zudem deutlich, dass der Buchung einer Forderung/Verbindlichkeit auf dem Verrechnungskonto als solcher noch keine rechtsbegründende Wirkung zukommt, die Buchung also nicht automatisch zu einer Verbindlichkeit gegenüber der Gesellschaft führt. Erfolgen die Entnahmen in Einklang mit dem Gesellschaftsvertrag, handele es sich um Entnahmen, die allen Gesellschaftern unter Minderung ihrer jeweiligen Kapitalkonten zuzurechnen seien.
