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Steuern
10. März 2026
RA/StB Frank Moormann

Übertragung von Betriebsvermögen unter Nießbrauchvorbehalt - Teil II: Mitunternehmerschaften

Nachdem in der Vorausgabe die Situation bei Einzelunternehmen beleuchtet wurde (s. Teil I des Beitrags in der Ausgabe 2/2026), wird hier darauf eingegangen, wie es sich verhält, wenn im Rahmen der Unternehmensnachfolge Anteile an eine Mitunternehmerschaft unter Nießbrauchvorbehalt übertragen werden. Mitunternehmerschaften sind gewerblich oder freiberuflich tätige Personengesellschaften (GbR, OHG, KG/GmbH & Co. KG). Auch in diesem Bereich hat sich die Rechtslage durch jüngere Rechtsprechung gewandelt, was bei Gestaltungen zu berücksichtigen ist.

Mitunternehmerstellung des Beschenkten

Steuerlich ist von entscheidender Bedeutung, dass der Empfänger der nießbrauchbelasteten Beteiligung Mitunternehmer im steuerlichen Sinne wird. Dadurch wird gewährleistet, dass die Buchwerte fortgeführt werden können und es nicht zur ungewollten Aufdeckung stiller Reserven kommt. Außerdem ist die Mitunternehmerstellung auch Voraussetzung für die Inanspruchnahme der schenkungsteuerlichen Verschonungsregelungen für Betriebsvermögen.

Der Beschenkte wird dann Mitunternehmer, wenn er sowohl Mitunternehmerinitiative entfalten kann als auch ein Mitunternehmerrisiko trägt. Beides muss gegeben sein, wenngleich nicht notwendigerweise gleich stark ausgeprägt. Für den Beschenkten als dem neuen Gesellschafter werden die Voraussetzungen der Mitunternehmerschaft aber regelmäßig vorliegen. 

Hinweis

Etwas anderes würde nur gelten, wenn der Schenker sich neben den Erträgen auch sämtliche Stimm-, Kontroll- und Verwaltungsrechte aus der Beteiligung vorbehält, so dass dem Beschenkten keinerlei Mitunternehmerinitiative mehr verbleibt. Es ist daher darauf zu achten, dass dem Beschenkten zumindest für grundlegende Geschäfte noch ein Mitentscheidungsrecht zusteht.

Mitunternehmerstellung des Schenkers

Bisher ist die Beratungspraxis davon ausgegangen, dass bei entsprechender Gestaltung der Schenker selbst auch Mitunternehmer bleibt und ihm die Einkünfte in der Gewinnfeststellung der Gesellschaft zugerechnet werden können. Hierzu wurde ihm regelmäßig das Stimmrecht für das laufende Geschäft zugewiesen.

Das reicht zukünftig jedoch nicht mehr. Mit zwei Urteilen vom 2.7.2025 (Az.: IV R 36/22 und IV R 37/22) hat der BFH klargestellt, dass der Nießbraucher kein Mitunternehmer sein kann, wenn der Nießbrauch nach dem gesetzlichen Leitbild ausgestaltet ist und der Nießbraucher daher weder an den stillen Reserven noch am Verlust der Gesellschaft beteiligt ist. In diesem Fall fehlt es an dem erforderlichen Mitunternehmerrisiko. Bloße Entnahmebeschränkungen wegen eines durch Verluste negativ gewordenen Kapitalkontos reicht dafür nicht aus.

In der Konsequenz droht damit die Zurechnung und Versteuerung der Einkünfte bei dem Beschenkten als einzig verbliebenem Mitunternehmer, der sie jedoch an den Nießbraucher auszukehren hat.

Eine Regelung, bei der das eigene Vermögen des Nießbrauchers in irgendeiner Weise noch für die Gesellschaft herangezogen werden kann und damit ein Mitunternehmerrisiko besteht, wird aber oft nicht gewollt sein. Als Alternative könnte sich empfehlen, dass nicht die gesamte Beteiligung übertragen wird, sondern der Schenker sich noch einen Teilanteil zurückbehält, mit dem er Mitunternehmer bleibt. Dann könnte das Nießbrauchrecht für den übertragenen Teil in das Sonderbetriebsvermögen des zurückbehaltenen Teils eingelegt werden.

Hinweis

Ausdrücklich offen gelassen hat der BFH die Frage, ob überhaupt für ein und dieselbe Gesellschaftsbeteiligung sowohl der Beschenkte als auch der Vorbehaltsnießbraucher Mitunternehmer sein können. Davon ist die Gestaltungspraxis mit Zustimmung der Finanzverwaltung bisher ausgegangen.

Empfehlung

Für zukünftige Übertragungen von Personengesellschaftsbeteiligungen sollte sorgsam abgewogen werden, ob Nießbrauchlösungen in Anbetracht der bestehenden Rechtsunsicherheiten noch die richtige Wahl sind. Ggf. kann durch Zurückbehaltung eines Teilanteils das Problem vermieden werden.

Für bereits erfolgte Übertragungen ist entscheidend, wie die Finanzverwaltung mit der verschärften Rechtsprechung umgehen wird. Bisher sind die Urteile nicht amtlich veröffentlicht und werden daher von den Finanzämtern nicht generell angewandt.